О несовершенстве отечественного налогового законодательства писалось уже немало. В последнее время, например, в прессе появился целый ряд публикаций, посвященных вопросам налогообложения неприбыльных учреждений и организаций. Можно утверждать, что эта проблема поднята не из праздного любопытства, а свидетельствует о законодательной неурегулированности данного вопроса и, как следствие, наличии определенных противоречий между неприбыльными организациями и налоговыми органами.

Нетрудно догадаться, что основным предметом этих противоречий являются денежные суммы, которыми фискальные органы со свойственной им энергией стараются пополнить бюджет государства. Нередко конфликт налоговиков и неприбыльных структур вынуждены решать судебные органы. Так произошло и в описываемом ниже случае, который примечателен как суммой доначисленного налога и штрафных санкций, так и тем, что столкнулись интересы двух государственных органов исполнительной власти.

СВИСТАТЬ ВСЕХ НАВЕРХ

"Провинившийся" орган - Государственный департамент морского и речного транспорта Украины (далее - Департамент) создан на основании Указа Президента Украины от 11 сентября 1995 года и является государственным органом исполнительной власти, подведомственным Министерству транспорта Украины. В соответствии с Положением о Департаменте, утвержденным Постановлением Кабинета Министров Украины от 29 февраля 1996 года, во взаимоотношениях с международными организациями по поручению Министерства транспорта Украины Департамент выполняет функции Морской администрации Украины. При этом расходы на внешнеэкономическую деятельность Департамента покрываются за счет средств портового административного сбора, который взыскивается с судов, заходящих в морские порты Украины, на основании статьи 84 Кодекса торгового мореплавания (КТМ). В соответствии с этой же статьей КТМ, Кабинет Министров Украины Постановлением № 442 от 18 апреля 1996 года утвердил Положение о портовых сборах. Этим документом установлены ставки административного сбора: 0,014 доллара США за один кубический метр объема судна - для судов в заграничном плавании, и 0,0014 доллара - для судов в каботажном плавании. Как отмечается в Положении, "суммы, которые порт получает от админсбора, налогооблагаются в соответствии с действующим законодательством".

Возможно, заветная фраза "налогооблагаются в соответствии с действующим законодательством" была воспринята налоговиками в буквальном смысле и послужила для них прямым руководством к действиям.

ПЯТНАДЦАТЬ ЧЕЛОВЕК НА СУНДУК "МЕРТВЕЦА"

Итак, в сентябре прошлого года Государственная налоговая инспекция (ГНИ) Приморского района г. Одессы осуществила документальную проверку соблюдения Департаментом требований налогового законодательства за период с 1 июля 1997 года по 1 июля 1999 года. По результатам проверки ГНИ составлен акт от 24 сентября 1999 года. В ходе проверки были обнаружены нарушения Департаментом требований пункта 3.1 статьи 3, пункта 7.11.9 абзаца 2 пункта 7.11 статьи 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22 мая 1997 года. Как оказалось, в сумму для обложения налогом на прибыль не были включены поступления от административного портового сбора за IV квартал 1997 года, 1998 год и за первое полугодие 1999 года. На основании акта проверки, ГНИ в Приморском районе принято решение от 4 октября 1999 года о доначислении Департаменту налога на прибыль в сумме 2863900 гривен и применении финансовых санкций в сумме 859, 200 гривен. Согласитесь, весьма суровый фискальный вердикт.

Впрочем, Департамент не преминул обжаловать решение налоговой инспекции в арбитражный суд Одесской области. Необходимо отметить, что к этому времени Департамент был переименован в Укрморречфлот, и на момент проверки находился в стадии ликвидации в ходе административной реформы. Интересы Укрморречфлота в суде представляли специалисты юридической фирмы "Международная юридическая служба Союза юристов Украины".

ПО МЕСТАМ СТОЯТЬ

По результатам исследования материалов, связанных с применением административного сбора и режимом налогообложения доходов, поступающих от административного сбора Укрморречфлоту, юристами истца был составлен подробный отчет. Пришли же они к следующим выводам.

Укрморречфлот является неприбыльной организацией как орган государственной власти, содержащийся за счет средств государственного бюджета Украины, в соответствии с подпунктом "а" пункта 7.11.1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий". Согласно пункту 7.11.10 этого же Закона, Укрморречфлот зарегистрирован как неприбыльная организация в ГНИ Приморского района г. Одессы.

Законом установлен особый механизм налогообложения неприбыльных организаций. В частности, в соответствии с пунктом 7.11.2 Закона, от налогообложения освобождаются доходы неприбыльных организаций, полученные в виде средств или имущества, которые поступают в такие неприбыльные организации как компенсация стоимости полученных государственных услуг. При этом под термином "государственные услуги" необходимо понимать любые платные услуги, обязанность получения которых устанавливается законодательством, и которые предоставляются юридическим и физическим лицам органами исполнительной власти, местного самоуправления и созданными ими учреждениями и организациями, содержащимися за счет средств соответствующих бюджетов. Портовый административный сбор, по мнению представителей истца, является ничем иным, как такой государственной услугой, что подтверждается и письмом Министерства юстиции Украины № 17-13-230 от 3 февраля 1999 года. Какой-либо исчерпывающий перечень государственных услуг, доходы от предоставления которых не облагаются налогом на прибыль, в настоящее время отсутствует.

ВРАГУ НЕ СДАЕТСЯ…

Главным аргументом налоговой инспекции в споре с Укрморречфлотом было то, что денежные поступления от административного сбора не отражались в смете этой бюджетной организации. Действительно, в пункте 4.2.6 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" предусматривается, что в состав валового дохода не включаются суммы доходов органов исполнительной власти и органов местного самоуправления от предоставления государственных услуг в случае зачисления таких доходов в соответствующие бюджеты. При этом основным документом, определяющим общий объем, целевое использование, использование и поквартальное распределение средств бюджетного учреждения или организации является единая смета доходов и расходов бюджетного учреждения и организации. Порядок составления единой сметы регламентируется соответствующим Положением, утвержденным Постановлением Кабинета Министров Украины № 164 от 16 февраля 1999 года.

"В арбитражном процессе по данному делу ответчик (налоговая инспекция) ссылался на тот факт, что сметой Департамента не предусмотрены суммы поступлений и использования средств административного сбора, - отметил в беседе с корреспондентом "ЮП" директор Международной юридической службы Артур Ницевич. - Однако мы заняли позицию, основанную на специальном режиме учета доходов и расходов Укрморречфлота, в частности, административного сбора. Этот режим определен Порядком формирования и использования средств портового административного сбора, который утвержден Постановлением Кабинета Министров Украины № 989 от 8 сентября 1997 года".

В соответствии с вышеупомянутым Порядком, средства, полученные от административного сбора, распределяются в таком соотношении: 10% направляется в государственный бюджет, 90% - Укрморречфлоту или Госкомрыбхозу (в зависимости от того, в сферу управления какого органа входит порт) для финансирования затрат на осуществление ими внешнеэкономической деятельности. Суммами портового административного сбора покрываются затраты Укрморречфлота и Госкомрыбхоза на осуществление ими внешнеэкономической деятельности - уплату членских взносов в международные морские организации, членом которых является Украина (в Порядке перечислены девять таких организаций); содержание представительств при международных специализированных организациях и выполнение международных программ, связанных с торговым мореплаванием и рыбопромышленным флотом; расходы на заграничные командировки, связанные с участием в международных конференциях, семинарах, симпозиумах по вопросам торгового мореплавания и т.д.

В соответствии с пунктом 4 Порядка, суммы админсбора аккумулируются в национальной валюте в учреждениях системы Национального банка на балансовом счету "Средства на финансирование общегосударственных затрат на морском и речном транспорте Украины" (то есть на специальном бюджетном счету) и налогооблагаются в соответствии с законодательством Украины. При этом суммы, не использованные на протяжении текущего года, перечисляются в государственный бюджет.

"TERRA INCOGNITA"

Из анализа статьи 84 Кодекса торгового мореплавания, равно как и вышеупомянутого Порядка, следует, что административный сбор носит строго целевой характер. В решении арбитражного суда Одесской области отмечается, что средства портового административного сбора предназначены для решения общегосударственных задач. Услуги, предоставленные органом исполнительной власти, каковым является истец, являются обязательными, и их размер определен законом. В соответствии с пунктом 4.2.6 Закона "О налогообложении прибыли предприятий", их стоимость не включается в состав валовых доходов и, таким образом, обложению налогом на прибыль не подлежит. В связи с этим упомянутое выше решение ГНИ в Приморском районе города Одессы от 4 октября 1999 года признано недействительным.

По мнению г-на Ницевича, данная проблема на сегодняшний день требует отдельного урегулирования законом либо иным нормативно-правовым актом: "Административный сбор, равно как и все другие сборы, предусмотренные Кодексом торгового мореплавания, в соответствии с действующим налоговым законодательством, не относится ни к общегосударственным, ни к местным налогам и сборам. По сути, административный сбор является платой за государственные услуги (например, возможность пользоваться государственной инфраструктурой в портах, морской системой связи, системой обеспечения безопасности мореплавания и др.). Однако налоговая инспекция включила суммы административного сбора в состав валовых доходов и доначислила налог на прибыль. В течение всего арбитражного разбирательства мы ожидали принятия Закона о Государственном бюджете на 2000 год, с принятием которого вступил в силу Закон "Об источниках финансирования органов государственной власти" от 30 июня 1999 года. В соответствии со статьей 3 этого Закона, органам государственной власти запрещается использовать средства, полученные за осуществление функций государства на платной основе, каким-либо иным способом, кроме зачисления таких средств в Государственный бюджет Украины. Согласно этому Закону, средства от административного сбора должны перечисляться непосредственно в Госбюджет. Однако Закон о Госбюджете на 2000 год вновь закрепил старое соотношение при распределении админсбора, в соответствии с которым лишь 10% этого сбора поступает в Государственный бюджет. Таким образом, в результате новой проверки, теперь уже Министерства транспорта Украины, которое является правопреемником Укрморречфлота, эта проблема может быть поднята вновь".

СЕКРЕТНЫЙ ФАРВАТЕР

К слову, рассматривая проблему взимания портовых сборов, хотелось бы указать на еще один весьма примечательный момент. Как уже отмечалось, уплата портовых сборов - корабельного, причального, якорного, канального, маякового, грузового, административного и санитарного, - предусматривается статьей 84 КТМ. Однако ни один из этих сборов не присутствует в перечнях общегосударственных и местных налогов и сборов (обязательных платежей), установленных статьями 14 и 15 Закона Украины "О системе налогообложения". Между тем, в статье 1 Закона говорится о том, что налоги и сборы, уплата которых не предусматривается этим Законом (кроме, определенных Законом "Об источниках финансирования дорожного хозяйства Украины), уплате не подлежат. Все же налоги и сборы, вводимыми законами Украины, должны быть включены в вышеупомянутый Закон. В свете вышеизложенного, возникают сомнения в самой правомерности взыскания портовых сборов. По крайней мере, при рассмотрении этой проблемы с позиции Закона "О системе налогообложения".